Mois : avril 2016

Réduction TEPA-ISF : l’obligation de conservation des titres peut-elle porter sur une « coquille vide » ?

LA CENSURE DE LA DOCTRINE ADMINISTRATIVE POUR LES VERSEMENTS ANTERIEURS AU 1ER JANVIER 2016

Une doctrine ajoutant à la loi

Afin de conforter l’analyse de l’administration fiscale, dont la doctrine précisait que « cette condition (NDLR : tenant à l’exercice à titre exclusif d’une activité éligible) doit être satisfaite au 1er janvier de chaque année, jusqu’à la cinquième année suivant la souscription », la Cour d’Appel s’est notamment fondée sur les travaux parlementaires relatifs à la loi TEPA.

Pour sa part, la Cour de cassation a balayé ce raisonnement en jugeant que « la cour d’appel, qui a ajouté à la loi une condition qu’elle ne comporte pas, a violé (l’article 885-0 V bis du CGI) ».

Une doctrine à écarter selon les cas

Si la doctrine en cause n’est plus en vigueur (BOI 7S-3-08), le BOI-PAT-ISF-40-30- 10-20-20150410, actuellement applicable, reprend à son paragraphe 180, mot pour mot, les dispositions ainsi jugées illégales par la Cour de cassation.

Or, heureux hasard du calendrier, cette obligation d’exercice d’une activité éligible pendant 5 ans a été ajoutée au 2. du II. de l’article 885-0 V bis du CGI à l’occasion de la LFR 2015.

Ce faisant, il est à considérer que cette doctrine n’est légalement fondée que depuis cet ajout. Il en résulte donc une nécessaire distinction à opérer entre l’avant LFR 2015 et l’après LFR 2015.

LA COEXISTENCE DE DEUX REGIMES

Ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus

L’arrêt commenté confirme l’absence de cohérence globale du dispositif TEPA-ISF. Ainsi, l’obligation de conservation des parts (5 ans), côtoyant celle de non-remboursement des apports (7 ans), pouvait donc jusqu’alors ne recouvrir aucune réalité économique.

La phrase ajoutée dans le texte de l’article 885-0 V bis à l’occasion de la LFR 2015 a donc vocation à y remédier, mais uniquement pour les versements postérieurs au 1er janvier 2016 en accord avec la jurisprudence commentée. Ainsi, les fonds TEPA pré-2016 ne sont pas concernés par cette condition d’activité là où les fonds post-2016 y sont tenus.

Quid de l’abus de droit ?

Bien que non invoqué en l’espèce, l’abus de droit sanctionne les applications trop astucieuses de la loi fiscale qui auraient pour conséquence de la dénaturer.

La création d’une société uniquement dans le but de bénéficier de la réduction TEPA-ISF s’analyserait ainsi en la recherche du « bénéfice d’une application littérale des textes (…) à l’encontre des objectifs poursuivis par leur auteur » (art. L64 du LPF).

Dès lors, quand bien même l’exercice d’une activité éligible pendant une durée de 5 ans ne pourrait pas être exigé, l’exercice effectif d’une telle activité est malgré tout indispensable, qu’importe sa durée, afin d’éviter toute caractérisation d’un abus de droit. 

Les faits de l’arrêt

Une société a été constituée en 2008 entre un père et son fils. Le père a bénéficié de la réduction TEPA-ISF a l’occasion de versements à son capital en 2008 et 2009. Cette société a exploité un barglacier jusqu’en 2010, date de la cession de son fonds de commerce et de son bail commercial, et cessé son activité depuis, soit 2 ans après les versements litigieux.

Illustration d’une affaire où l’abus de droit n’a pas été caractérisé

Lors de son audience du 16 octobre 2014 (Aff. n° 2014-31), le Comité de l’abus de droit fiscal a eu à connaître d’une société à l’objet industriel ayant sommairement exposé des frais d’études de faisabilité et sollicité des subventions avant que son président n’ait été contraint à se faire remplacer, 3 ans après sa création, afin de relancer et concrétiser son activité. En dépit de tout déploiement effectif d’activité pendant la période considérée, ce qui lui était reproché par l’administration fiscale, le Comité a néanmoins retenu l’absence de caractère « purement artificiel » du montage et donc d’abus de droit dans le recours à la réduction TEPA-ISF.

La concertation préalable facultative : une question que devront se poser les promoteurs et les collectivités territoriales pour les projets en diffus

LA NOUVELLE PROCEDURE DE CONCERTATION PREALABLE FACULTATIVE

La mise en œuvre de la concertation préalable facultative

PAR QUI ?

La concertation facultative est réalisée à l’initiative de l’autorité compétente (le maire ou le préfet) ou, avec l’accord de celle-ci, à l’initiative du maître d’ouvrage, et porte sur la demande de permis. La personne publique fixe les modalités de la concertation.

QUELS PROJETS ?

Peuvent faire l’objet d’une concertation facultative les projets publics ou privés de travaux ou d’aménagements soumis à PC ou PA situés sur un territoire couvert par document d’urbanisme ou par une carte communale autres que ceux déjà soumis à une consultation obligatoire peuvent faire l’objet d’une concertation facultative1.

La mise à disposition du public du dossier de présentation du projet

QUAND ?

Préalablement au dépôt de la demande de permis de construire ou d’aménager.

COMMENT ?

L’autorité compétente met à la disposition du public le dossier de présentation du projet réalisé par le maître d’ouvrage2 pendant une durée suffisante permettant au public d’en prendre connaissance et de formuler des observations.

L’autorité compétente devra porter à la connaissance du public les objectifs poursuivis et les modalités de la concertation (durée, lieux de consultation des documents etc.). Bien que cela ne soit pas précisé par les textes, elle devra édicter un arrêté à cette fin.

DISTINCTION ENTRE LES PROJETS SOUMIS A ETUDE D’IMPACT ET LES AUTRES PROJETS

Bilan de la concertation systématique 

Que le projet soit ou non soumis à étude d’impact :

• l’autorité compétente pour statuer sur la demande de permis dresse un bilan de la concertation et le transmet au maître d’ouvrage dans les 21 jours qui suivent la clôture de la concertation3,
• ce dernier explique comment il a pris en compte les observations et propositions issues de la concertation,
• le bilan de la concertation est joint à la demande de PC ou PA. `

Si le texte prévoit que le délai d’instruction de droit commun est majoré d’un mois4, cet allongement ne semble s’appliquer que pour les seuls projets soumis à étude d’impact (dans la mesure où cet allongement n’a de sens que pour ces derniers).

La mise à disposition des projets soumis à étude d’impact

Le recours à la concertation préalable facultative dispense de mettre en œuvre une enquête publique. Toutefois, à l’issue de la concertation, la demande de PA ou de PC, l’étude d’impact et le bilan de la concertation doivent être mis à disposition du public pendant une durée d’au moins quinze jours5 .

Le projet de décision ne peut être adopté avant l’expiration d’un délai de trois jours à compter de la clôture de la consultation6.

Le délai d’instruction est majoré d’un mois afin de faciliter l’instruction du PA ou PC (recueil de l’avis de l’autorité environnementale, mise à disposition du public, délivrance du permis).

À noter

L’ordonnance n° 2015-1174 a opéré une recodification à droit constant du livre Ier du code de l’urbanisme.

La procédure de concertation obligatoire (ancien article L. 300-2) est régie par les articles L. 103-2 et L. 103-3 et L. 600-1 en ce qui concerne le contentieux de la concertation.

Le recours à la procédure de concertation facultative n’est pas possible pour :

• les travaux d’entretien et de grosses réparations,
• les travaux et aménagements mentionnés à l’article R. 123-44 du code de l’environnement.

Abréviations & Compléments

*1 Article L. 300-2 al. 1 du code de l’urbanisme ;

*2 Article L. 300-2 al. 2 du code de l’urbanisme ;

*3 Article R. 300-1 du code de l’urbanisme ;

*4 Article R. 423-24, e) du code de l’urbanisme ;

*5 Article L. 120-1-1 du code de l’environnement

Le Conseil d’Etat limite le cumul des majorations de 10% prévues par les articles 1728 et 1758 A du CGI en cas de défaut ou de retard de déclaration

Deux majorations sanctionnent le retard ou le défaut de déclaration par un contribuable :

La majoration de l’article 1728 1. a du CGI : a minima 10% sur la totalité des droits dus.
La majoration de l’article 1758 A du CGI : 10% sur les impositions supplémentaires (i.e. résultant d’un redressement éventuel et non celles résultant de la déclaration même tardive ou d’une base évaluée d’office).

Le Conseil d’Etat, dans sa décision N° 377902 du 20 janvier 2016, a condamné la doctrine administrative qui cumulait ces majorations aux impositions initiales résultant d’une déclaration tardive ou d’une base évaluée d’office après défaut de déclaration. Il a rappelé que la majoration de 10% de l’article 1758 A du CGI ne pouvait s’appliquer dans de telles hypothèses ne visant que les seules impositions supplémentaires d’impôt sur le revenu (IR) mises à la charge du contribuable. 

Les sanctions pour défaut et retard de declarations de revenus

Avant l’arrêt du Conseil d’Etat

Selon l’administration fiscale, en cas de déclaration tardive non spontanée (après mise en demeure) ou de défaut de dépôt sans mise en demeure donnant lieu à taxation d’office, la majoration de 10% prévue à l’article 1728 du CGI, se cumulait avec la majoration de 10% prévue à l’article 1758 A du CGI. 

Depuis l’arrêt du Conseil d’Etat

Selon la Haute Juridiction, la majoration de 10% de l’article 1758 A du CGI ne s’applique pas sur les impositions initiales (et donc sur les impositions évaluées d’office en absence de déclaration ou calculées sur la base de la déclaration tardive) mais seulement sur la part éventuellement rehaussée de l’IR.

réclamer la majoration indûment appliquee

Le recours

En cas de cumul des majorations sur les impositions initiales (i.e. sans suppléments d’imposition, lors d’une procédure de taxation d’office ou de déclaration tardive), les contribuables concernés peuvent déposer une réclamation contentieuse afin de solliciter la restitution de la majoration de 10% de l’article 1758 A du CGI indûment appliquée.

Ainsi les contribuables pourront obtenir la restitution de la moitié des majorations initialement appliquées.

Délai du recoursDélai du recours

Le délai général de réclamation dont disposent les contribuables expire le 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la notification de l’avis d’imposition.

Le délai spécial dont disposent les contribuables pour déposer une réclamation contentieuse expire le 31 décembre de la troisième année suivant celle de la notification des  bases taxées d’office.

En 2016 : peuvent être réclamées les majorations indûment appliquées aux bases taxées d’office notifiées depuis 2013.

Faits de l’espèce

Les associés d’une SCP de médecins transformée en SELARL n’ont pas déposé, dans les 60 jours, la déclaration des bénéfices de la SCP de telle sorte que l’administration fiscale a procédé à une taxation d’office à l’impôt sur le revenu des bénéfices provenant de l’exercice de cette profession sous SCP (article 202, 2 du CGI). L’administration fiscale a appliqué les deux majorations de 10% sur les impositions initiales.

Illustration concrète :

Déclaration de revenus tardive non spontanée de 100 :

100 de revenus
30 d’IR

Avant l’arrêt

Si elle taxait d’office sur une base de 100 de revenus, l’administration fiscale appliquait les deux majorations de 10% sur le total des droits résultant de cette base de 100 => 2*10% sur 30 d’IR initial.

Depuis l’arrêt

La majoration de l’article 1758 A du CGI ne s’appliquerait pas sur les 30 d’IR (imposition initiale)

Elle ne s’appliquerait que dans l’hypothèse d’une rectification de la base initialement déclarée et sur la part rehaussée d’IR qui en résulterait.